El uso masivo de las herramientas digitales por parte de la Administración Tributaria ha transformado de manera sustancial la forma en que el Estado se comunica con los contribuyentes. En particular, la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (SUNAT) ha consolidado el uso del Buzón Electrónico SOL (SUNAT Operaciones en Línea) como el principal canal para notificar el inicio y desarrollo de los procedimientos de fiscalización, según lo establecido en el artículo 104, inciso b) del Código Tributario y la Resolución de Superintendencia 014-2008/SUNAT. Dicha reglamentación impone al administrado la obligación de revisar periódicamente su buzón digital para darse por enterado de los actos administrativos correspondientes.
Para Ricardo Carrasco, abogado del área Tributaria del estudio Pérez-Llorca, Miranda & Amado, esta modalidad ha generado un evidente choque entre la búsqueda de eficiencia administrativa y la tutela de los derechos constitucionales al debido proceso y a la defensa. La controversia cobra especial gravedad cuando el envío al buzón electrónico es el único medio utilizado para notificar el inicio de una fiscalización tributaria. En este escenario, la reciente Sentencia del Tribunal Constitucional (STC 04436-2025-PA/TC) pone de relieve una notable discrepancia: mientras el máximo intérprete de la Constitución exige un estándar de certeza absoluta sobre el conocimiento real de la notificación por parte del contribuyente, el Tribunal Fiscal sostiene que basta con el simple depósito en el buzón SOL, argumentando la ausencia de un orden de prelación entre las formas de notificación.
El Tribunal Constitucional fija un estándar claro: La SUNAT debe probar que el contribuyente se enteró de la notificación
De la revisión de las sentencias emitidas por el Tribunal Constitucional sobre esta materia, se observa un criterio mayoritario y reiterado que eleva el estándar exigido a la Administración Tributaria sobre el conocimiento real de la fiscalización. Como antecedente, la STC Nº 07279-2013-PA/TC introdujo un estándar fundamentado en el conocimiento efectivo frente al criterio meramente formal del depósito válido en el buzón. En dicho fallo, el órgano colegiado exigió que la SUNAT, en ejercicio de su facultad discrecional, adopte medidas complementarias necesarias a fin de tener certeza absoluta del conocimiento del contribuyente, señalando como ejemplo la notificación en el domicilio consignado en su DNI.
Posteriormente, en la STC Nº 03394-2021-PA/TC, el Tribunal Constitucional reiteró dicho criterio en un caso donde la SUNAT notificó exclusivamente por el Buzón SOL, sin agotar todos los medios que estaban a su alcance para garantizar el derecho de defensa de la recurrente. El Tribunal declaró fundada la demanda por vulneración del derecho de defensa al no existir otros medios que corroborasen la recepción. Asimismo, en la STC Nº 04378-2022-PA/TC, el contribuyente alegó que sus correos electrónicos declarados ante SUNAT quedaron inhabilitados tras el cierre y, pese a ello, la SUNAT remitió a dichas cuentas las alertas de notificación de las resoluciones de determinación y multa enviadas al Buzón SOL. Aunque el Tribunal Fiscal ratificó la cobranza coactiva mediante la RTF Nº 00607-Q-2021, el Tribunal Constitucional revirtió dicha conclusión determinando que, ante el rechazo de las alertas, la SUNAT debió utilizar un medio complementario —como la notificación en el domicilio fiscal— para evitar la indefensión del administrado.
El pronunciamiento clave en el Expediente 04436-2025-PA/TC
La reciente Sentencia del Tribunal Constitucional recaída en el Expediente Nº 04436-2025-PA/TC, de fecha 1 de abril de 2026, consolida definitivamente esta doctrina al citar en su Fundamento 16 el estándar de la STC Nº 03394-2021-PA/TC. En este caso concreto, el contribuyente presentó una demanda de amparo contra la SUNAT y el Tribunal Fiscal para declarar nulas la resolución de cobranza coactiva que ordenó medidas cautelares previas y la Resolución del Tribunal Fiscal que declaró infundada su queja. El demandante alegó indefensión debido a que el requerimiento de información para iniciar la fiscalización del Impuesto a la Renta del ejercicio 2020 fue notificado exclusivamente de forma electrónica por el Buzón SOL.
El Tribunal Constitucional constató que los tres requerimientos de información fueron depositados en el Buzón SOL los días 15 de febrero de 2023, 3 de marzo de 2023 y 16 de marzo de 2023. Sin embargo, como se indica en el Fundamento 19, el colegiado señaló que el contenido no pudo ser conocido oportunamente, al punto de que la propia SUNAT reconoció en el expediente que la primera oportunidad en que el contribuyente leyó alguna notificación fue recién el 30 de marzo de 2023. En consecuencia, el Tribunal declaró fundada la demanda, anuló la notificación del primer requerimiento y sus actuaciones derivadas, y ordenó notificar en el domicilio fiscal físico. En el Fundamento 26, el TC remarcó además con énfasis que el Tribunal Fiscal había calificado erróneamente como «irrelevantes» las sentencias constitucionales invocadas por el recurrente.
La posición del Tribunal Fiscal: Validez ligada al caso particular
En contraste con la sede constitucional, en el ámbito administrativo el Tribunal Fiscal ha mantenido una posición opuesta. Basándose en el criterio de la RTF Nº 05873-9-2018, el argumento central del Tribunal Fiscal se sostiene en que las sentencias del Tribunal Constitucional dictadas en procesos de amparo «solo son aplicables al caso concreto», conforme al artículo 55 del Código Procesal Constitucional, descartando así la aplicación general del estándar de certeza absoluta. Esto significa que un contribuyente que invoque ante el Tribunal Fiscal las mismas Sentencias del Tribunal Constitucional para cuestionar una notificación irregular recibirá como respuesta que esos fallos no le aplican.
Este criterio se evidencia en pronunciamientos como la RTF Nº 00371-5-2025 (que descartó la aplicación de las STC 07279-2013-PA/TC y 8865-2006-PA/TC) y la RTF Nº 00186-10-2025 (que hizo lo propio con las STC 07279-2013-PA/TC y 03394-2021-PA/TC). De igual forma, en la RTF Nº 10284-8-2025, el Tribunal Fiscal precisó que el envío de alertas al correo electrónico no constituye un requisito de validez formal de la notificación electrónica según el inciso b) del artículo 104 del Código Tributario. Esta postura se refuerza en el numeral 1 del artículo 87 del Código Tributario, trasladando al deudor tributario la obligación de revisar periódicamente su buzón y asumiendo una presunción de conocimiento pleno por el solo hecho del depósito en el Buzón SOL.
Pautas preventivas para los administrados
Dada la abierta divergencia interpretativa entre el Tribunal Fiscal y el Tribunal Constitucional, los contribuyentes deben considerar medidas estrictas para mitigar contingencias. En primer lugar, dado que la notificación en el Buzón SOL es considerada válida por la Administración Tributaria e inicia el cómputo de plazos legales para responder requerimientos, se recomienda implementar una revisión diaria y rigurosa de este canal, sin perjuicio del derecho a interponer una demanda de amparo si la SUNAT no puede demostrar el conocimiento efectivo de la notificación.
Asimismo, resulta indispensable mantener actualizado el domicilio fiscal para efectos de recibir las notificaciones antes de que inicie formalmente un procedimiento de fiscalización. Dado que el Tribunal Constitucional ha fijado que la notificación electrónica es insuficiente cuando existe un domicilio establecido, esto obliga a la SUNAT a notificar físicamente y facilita acreditar la falta de conocimiento previo. Finalmente, en el caso de las alertas por correo electrónico y mensajes de texto, es clave mantener los datos actualizados ante la SUNAT, verificando que dichas alertas identifiquen con claridad el acto administrativo notificado para validar inmediatamente su contenido en el portal SOL.
Balance final y panorama normativo
A través de sus pronunciamientos, el Tribunal Constitucional ha ratificado la necesidad de verificar un conocimiento real de las notificaciones de inicio de fiscalización, determinando que el envío de alertas genéricas no agota dicho estándar. En contraste, el Tribunal Fiscal persiste en validar de forma automática el depósito digital y limitar los efectos de las sentencias del TC al caso concreto. Esta falta de uniformidad genera una evidente inseguridad jurídica para los contribuyentes en fiscalización, lo que torna imprescindible y urgente que el Tribunal Constitucional emita un precedente vinculante o que el Tribunal Fiscal adopte una jurisprudencia de observancia obligatoria que garantice el debido proceso y la certeza jurídica en el entorno tributario digital.
